9C_143/2024 18.06.2024

 

Bundesgericht 

Tribunal fédéral 

Tribunale federale 

Tribunal federal 

 

 

 

 

9C_143/2024  

 

 

Urteil vom 18. Juni 2024  

 

III. öffentlich-rechtliche Abteilung  

 

Besetzung 

Bundesrichter Parrino, Präsident, 

Bundesrichter Beusch, Bundesrichterin Scherrer Reber, 

Gerichtsschreiberin Bögli. 

 

Verfahrensbeteiligte 

1. A.A.________, 

2. B.A.________, 

Beschwerdeführer, 

 

gegen  

 

Kantonales Steueramt Zürich, Rechtsdienst, Bändliweg 21, 8090 Zürich, 

Beschwerdegegner. 

 

Gegenstand 

Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich und direkte Bundessteuern, Steuerperiode 2018, 

 

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich vom 7. Februar 2024 (SR.2023.00025 und SR.2023.00026). 

 

 

Sachverhalt:  

 

A.  

 

A.a. A.A.________ erhielt von C.________ ein Darlehen von Fr. 300'000.- zu einem jährlichen Zins von 4 %, welches später auf Fr. 600'000.- aufgestockt wurde. In einer auf den 16. Februar 2016 datierten Vereinbarung, welche wohl am 16. Februar 2018 unterzeichnet wurde, hielten die Vertragsparteien fest:  

 

"Mit der Bezahlung von CHF 400'000 durch A.A.________, Schuldner, erklärt sich C.________, Gläubiger, für sämtliche ihm gegenüber bestehenden Verbindlichkeiten des Schuldners inklusive Zinsen, insbesondere betreffend des obigen Darlehens über CHF 600'000 vom 3. Januar 2005, als per Saldo aller Ansprüche befriedigt. Diese Vereinbarung tritt mit der Überweisung der hier festgesetzten CHF 400'000 an Herrn C.________ in Kraft." 

Am 16. Februar 2018 überwies A.A.________ den Betrag von Fr. 400'000.- an C.________. 

 

A.b. In der Steuererklärung für die Steuerperiode 2018 deklarierten A.A.________ und B.A.________ bei Einkünften von Fr. 40'589.- und Abzügen von Fr. 50'113.- (Staats- und Gemeindesteuern) bzw. Fr. 48'413.- (direkte Bundessteuer) ein steuerbares Einkommen von Fr. 0.-. Laut Schuldenverzeichnis beliefen sich die Schulden auf Fr. 1'048'797.-, wofür Fr. 34'950.- Zinsen bezahlt wurden. Am 10. Januar 2022 veranlagte das kantonale Steueramt Zürich A.A.________ und B.A.________ für die Steuerperiode 2018 bei der direkten Bundessteuer mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 44'600.- und schätzte sie bei den Staats- und Gemeindesteuern mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 44'500.- sowie mit einem steuerbaren Vermögen von Fr. 0.- ein. Diese Veranlagung erwuchs in Rechtskraft. Zuvor hatte das kantonale Steueramt A.A.________ und B.A.________ mit Verfügung vom 14. Januar 2021 eine Schenkungssteuer von Fr. 42'266.- auferlegt, welche nach erfolgloser Einsprache mit Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 8. März 2023 aufgehoben wurde.  

 

A.c. Das kantonale Steueramt eröffnete daraufhin ein Nachsteuerverfahren und auferlegte A.A.________ und B.A.________ mit Verfügung vom 23. Juni 2023 eine Nachsteuer (inkl. Zins) in der Höhe von Fr. 38'527.35 (Staats- und Gemeindesteuern) sowie von Fr. 20'321.- (direkte Bundessteuer) und bestätigte dies mit Einspracheentscheid vom 8. August 2023.  

 

B.  

Die dagegen erhobenen Rechtsmittel (Rekurs und Beschwerde) wies das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich mit Urteil vom 7. Februar 2024 ab. 

 

C.  

A.A.________ und B.A.________ führen dagegen Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten, welche sie auf Aufforderung zweimal ergänzen. Mit Ergänzung vom 7. März 2024 beantragen sie die Aufhebung der Verfügung des kantonalen Steueramtes und des Verwaltungsgerichtsurteils. 

Das kantonale Steueramt und die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) beantragen die Abweisung der Beschwerde. A.A.________ und B.A.________ nehmen zu diesen Anträgen erneut Stellung. 

 

 

Erwägungen:  

 

1.  

 

1.1. Die Voraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten (Art. 82 lit. a, Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1 BGG in Verbindung mit Art. 73 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14] und Art. 146 DBG, Art. 90 und 100 Abs. 1 BGG) sind erfüllt.  

 

1.2. Die Vorinstanz hat für die direkte Bundessteuer und die Kantons- und Gemeindesteuern ein gemeinsames Urteil gefällt. Der Antrag der Beschwerdeführer lautet auf Aufhebung der angefochtenen Urteils betreffend Erfassung einer Einkunft im Nachsteuerverfahren sowohl mit Bezug auf die direkte Bundessteuer als auch mit Bezug auf die Kantons- und Gemeindesteuern. Praxisgemäss genügt dies für das Eintreten auf die Beschwerde betreffend beide Steuerarten, solange die zu entscheidenden Rechtsfragen, wie hier, im Bundesrecht und im harmonisierten Recht gleich geregelt sind (vgl. BGE 135 II 260 E. 1.3.2; Urteile 9C_677/2021 vom 23. Februar 2023 E. 1.2, nicht publ. in: BGE 149 II 27, aber in: StE 2023 B 25.6 Nr. 91). Auf die Beschwerde ist einzutreten.  

 

1.3. Soweit die Beschwerdeführer die Aufhebung der Verfügung des kantonalen Steueramtes beantragen, kann nicht auf die Beschwerde eingetreten werden. Ein unterinstanzlicher Entscheid wird durch den Verwaltungsgerichtsentscheid ersetzt (Devolutiveffekt) und gilt im bundesgerichtlichen Verfahren inhaltlich als mitangefochten (vgl. BGE 134 II 142 E. 1.4 S. 144).  

 

2.  

 

2.1. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann insbesondere die Verletzung von Bundesrecht gerügt werden (Art. 95 lit. a BGG). Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG), prüft jedoch unter Berücksichtigung der allgemeinen Rüge- und Begründungspflicht (Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG) nur die geltend gemachten Rechtsverletzungen, sofern rechtliche Mängel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 142 I 135 E. 1.5). Es prüft die Anwendung des harmonisierten kantonalen Steuerrechts gleich wie Bundesrecht mit freier Kognition. Das nicht-harmonisierte, autonome kantonale Recht hingegen prüft es bloss auf Verletzung des Willkürverbots und anderer verfassungsmässiger Rechte (BGE 143 II 459 E. 2.1; 134 II 207 E. 2), wobei eine qualifizierte Rüge- und Substanziierungspflicht gilt (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 147 I 73 E. 2.1).  

 

2.2. Das Bundesgericht legt seinem Urteil grundsätzlich den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 144 V 173 E. 1.2). Die Sachverhaltskontrolle ist auf offensichtlich unrichtige Feststellungen beschränkt (Art. 105 Abs. 2 BGG). Tatfrage ist auch die Beweiswürdigung. Die Anfechtung der vorinstanzlichen Feststellungen unterliegt der qualifizierten Rüge- und Begründungsobliegenheit (BGE 144 V 50 E. 4.1).  

 

2.3. Ein Rechtsmittel hat gemäss Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG unter anderem die Begehren und deren Begründung zu enthalten, wobei in der Begründung in gedrängter Form darzulegen ist, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Dabei ist konkret auf die für das Ergebnis des betreffenden Entscheids massgeblichen Erwägungen einzugehen und im Einzelnen aufzuzeigen, welche Vorschriften und weshalb sie von der Vorinstanz verletzt worden sein sollen (BGE 140 III 115 E. 2). Dies setzt voraus, dass sich der Beschwerdeführer wenigstens kurz mit den Erwägungen des angefochtenen Entscheids auseinandersetzt. Genügt die Beschwerdeschrift diesen Begründungsanforderungen nicht, so ist darauf nicht einzutreten. Zwar wendet das Bundesgericht das Recht grundsätzlich von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG); dies setzt aber voraus, dass auf die Beschwerde überhaupt eingetreten werden kann, diese also wenigstens die minimalen Begründungsanforderungen von Art. 42 Abs. 2 BGG erfüllt. Rein appellatorische Kritik ist nicht ausreichend (BGE 145 I 26 E. 1.3; 140 III 264 E. 2.3).  

 

3.  

Streitig und zu prüfen ist, ob die Vorinstanz Bundesrecht verletzt hat, indem sie in Bestätigung der Entscheide des Steueramtes das Vorliegen einer neuen Tatsache bejahte. Dass der Teilverzicht auf die Rückzahlung des Darlehens durch C.________ zu einem - grundsätzlich steuerbaren - Einkommen bei den Beschwerdeführern geführt hat, wird vor Bundesgericht nicht mehr bestritten. 

 

4.  

 

4.1. Formelle Rügen können ungeachtet der materiellen Begründetheit des Rechtsmittels zur Gutheissung der Beschwerde und zur Aufhebung des angefochtenen Entscheids führen, weshalb sie vorab zu behandeln sind (Urteil 9C_606/2022 vom 6. Juni 2023 E. 3). Die Beschwerdeführer rügen eine Verweigerung des rechtlichen Gehörs durch das kantonale Steueramt; dieses sei mit keiner Silbe auf ihre Vorbringen eingegangen.  

 

4.2. Die Beschwerdeführer verkennen, dass ausschliesslich das angefochtene Urteil der Vorinstanz, nicht jedoch die Verfügung oder der Einspracheentscheid des Steueramts Anfechtungsobjekt der vorliegenden Beschwerde und damit durch das Bundesgericht zu prüfen ist (Art. 86 BGG; vgl. E. 1.3 hiervor). Soweit sich die Beschwerdeführer auf das Vorgehen des Steueramts beziehen, ist auf die Beschwerde nicht einzutreten. Eine Gehörsverletzung durch das Verwaltungsgericht machen sie nicht geltend. Allerdings wäre eine Verletzung des rechtlichen Gehörs ohnehin zu verneinen, wie nachfolgend dargelegt wird.  

 

4.3. Aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV) ergibt sich, dass die Behörde die Vorbringen des vom Entscheid in seiner Rechtsstellung Betroffenen tatsächlich zu hören, prüfen und in der Entscheidfindung zu berücksichtigen hat, woraus die Verpflichtung folgt, die Entscheide zu begründen. Dabei ist es nicht erforderlich, dass sie sich mit allen Parteistandpunkten einlässlich auseinandersetzt und jedes einzelne Vorbringen ausdrücklich widerlegt. Vielmehr kann sie sich auf die für den Entscheid wesentlichen Punkte beschränken. Die Begründung muss so abgefasst sein, dass sich der Betroffene über die Tragweite des Entscheids Rechenschaft geben und ihn in voller Kenntnis der Sache an die höhere Instanz weiterziehen kann. In diesem Sinne müssen wenigstens kurz die Überlegungen genannt werden, von denen sich die Behörde hat leiten lassen und auf die sich ihr Entscheid stützt (BGE 143 III 65 E. 5.2; 141 V 557 E. 3.2.1; Urteil 9C_634/2022 vom 19. April 2023 E. 5.1).  

Die Beschwerdeführer legen nicht dar, auf welche ihrer Vorbringen das kantonale Steueramt nicht eingegangen sein soll. Im Übrigen wäre eine allfällige Gehörsverletzung durch die Beurteilung der Sache durch das Verwaltungsgericht, welches mit voller Kognition urteilt (§ 73 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG; LS 175.2] e contrario i.V.m. Art. 153 Abs. 3 und 140 Abs. 3 DBG), ohnehin geheilt worden (BGE 142 II 218 E. 2.8.1; 133 I 201 E. 2.2). 

 

5.  

 

5.1. Weiter machen die Beschwerdeführer geltend, im Nachsteuerverfahren sei rechtswidrig das Vorliegen einer neuen Tatsache bejaht worden. Alle Tatsachen seien dem kantonalen Steueramt seit spätestens 2020 bekannt gewesen.  

 

5.2. Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige Veranlagung auf ein Verbrechen oder ein Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, so wird die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert (Art. 151 Abs. 1 DBG). Hat der Steuerpflichtige Einkommen, Vermögen, Reingewinn oder Eigenkapital in seiner Steuererklärung vollständig und genau angegeben und haben die Steuerbehörden die Bewertung anerkannt, kann keine Nachsteuer erhoben werden, selbst wenn die Bewertung ungenügend war (Art. 151 Abs. 2 DBG).  

 

5.3. Für die Frage, ob neue Tatsachen oder Beweismittel schon im Zeitpunkt der Veranlagung vorlagen, ist der Aktenstand in diesem Zeitpunkt massgeblich (Urteil 2A.182/2002 vom 25. April 2003 E. 3.3, in: ASA 73 S. 487). Grundsätzlich müssen die neuen Tatsachen im Zeitpunkt der Veranlagung bereits vorliegen und dürfen nicht nachträglich eingetreten sein. Nachträglich eingetretene Tatsachen können hingegen dann relevant sein, wenn und soweit sie die sachverhaltliche Grundlage der Veranlagung im Nachhinein beeinflussen (vgl. Urteil 2C_868/2020 vom 25. August 2021 E. 2.1.1 m.H.). Ein Verschulden des Steuerpflichtigen ist nicht erforderlich, vielmehr kommt es auf die Würdigung der jeweiligen Pflichten des Steuerpflichtigen und der Steuerbehörde bei der Veranlagung an (Urteile 2C_868/2020 vom 25. August 2021 E. 2.1.2; 2C_458/2014 vom 26. März 2015 E. 2.1; 2C_1023/2013 vom 8. Juli 2014 E. 2.1).  

 

5.4. Das kantonale Gericht hält im angefochtenen Entscheid fest, der teilweise Verzicht auf die Rückzahlung des Darlehens sei bei den Beschwerdeführern als Einkommen zu würdigen und stelle eine neue Tatsache dar, da er aus der Steuererklärung nicht ersichtlich gewesen sei. Die finanziellen Verhältnisse der Beschwerdeführer seien aufgrund des gleichzeitigen Kapitalbezugs der Pensionskasse nicht leicht durchschaubar gewesen. Da für die Schenkungs- und Einkommenssteuer unterschiedliche Dienststellen zuständig seien, müssten diese sich das Wissen der jeweils anderen Stellen nicht anrechnen lassen. Die Nichtberücksichtigung dieses Einkommensbestandteils bei der ordentlichen Veranlagung 2018 habe zu einer Unterbesteuerung geführt. Dass das kantonale Steueramt zunächst eine Schenkungssteuer verfügt habe, sei nicht rechtsverletzend und lasse das für die Erhebung einer Nachsteuer erforderliche Element der neuen Tatsache nicht entfallen.  

 

5.5. Die Beschwerdeführer führen nicht aus, welche Tatsachen den Steuerbehörden zu welchem Zeitpunkt bekannt gewesen sein sollten, sondern verweisen lediglich pauschal auf das angefochtene Urteil. Insbesondere legen sie nicht dar, dass die vorinstanzliche Feststellung, der Teilverzicht auf die Rückzahlung des Darlehens sei nicht aus der Steuererklärung ersichtlich gewesen, offensichtlich unrichtig sein sollte (vgl. E. 2.2 hiervor). Sie machen diverse Rechtsverletzungen geltend, ohne dabei anzuführen, welche gesetzlichen Bestimmungen durch das Vorgehen der Steuerbehörden verletzt worden sein sollten. Mit dem angefochtenen Entscheid setzen sie sich nicht vertieft auseinander und üben lediglich appellatorische Kritik. Dies vermag den Anforderungen an die Beschwerdebegründung nicht zu genügen, weshalb nicht weiter darauf einzugehen ist (vgl. E. 2.3 hiervor).  

 

6.  

Das kantonale Steuergesetz stimmt, soweit vorliegend relevant, mit Art. 151 Abs. 1 DBG überein (vgl. § 160 Abs. 1 des Steuergesetzes des Kantons Zürich vom 8. Juni 1997 [StG; LS 631.1]). Soweit das Bundesgericht diese Regelung überhaupt überprüfen kann (vgl. oben E. 2.1), kann folglich auf die Ausführungen zur direkten Bundessteuer verwiesen werden. Auch in Bezug auf die Staats- und Gemeindesteuern ist das angefochtene Urteil also nicht zu beanstanden. 

 

7.  

Mit der Berechnung der Nachsteuer (Fr. 38'527.35 Staats- und Gemeindesteuern; Fr. 20'321.- direkte Bundessteuer) setzten sich die Beschwerdeführer nicht auseinander. Der angefochtene Entscheid ist diesbezüglich demnach nicht zu prüfen. 

 

8.  

Zusammenfassend hat das kantonale Gericht kein Bundesrecht verletzt, indem es das Vorliegen einer neuen Tatsache bejaht und die Beschwerdeführer zur Bezahlung von Nachsteuern (samt Zins) von Fr. 38'527.35 (Staats- und Gemeindesteuern) sowie von Fr. 20'321.- (direkte Bundessteuer) für die Steuerperiode 2018 verpflichtet hat. 

 

9.  

Das Verfahren ist kostenpflichtig (Art. 65 BGG). Die Gerichtskosten werden den Beschwerdeführern als unterliegender Partei unter solidarischer Haftung auferlegt (Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BGG). 

 

 

Demnach erkennt das Bundesgericht:  

 

1.  

Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird. 

 

2.  

Die Gerichtskosten von Fr. 4'500.- werden den Beschwerdeführern unter solidarischer Haftung auferlegt. 

 

3.  

Dieses Urteil wird den Parteien, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt. 

 

 

Luzern, 18. Juni 2024 

 

Im Namen der III. öffentlich-rechtlichen Abteilung 

des Schweizerischen Bundesgerichts 

 

Der Präsident: Parrino 

 

Die Gerichtsschreiberin: Bögli